Działalność budowlana a powstanie zakładu podatkowego
Eksperci: Katarzyna Kozakowska, doradca podatkowy i partner w MDDP i Magdalena Dymkowska, partner w MDDP
Działalność budowlana prowadzona poza terytorium Polski może prowadzić do powstania tzw. zakładu budowlanego, a w konsekwencji, wpłynąć na miejsce opodatkowania zysków zakładu i obowiązki sprawozdawcze. Przy ustalaniu zasad opodatkowania zakładu należy wziąć pod uwagę m.in. postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z państwem, w którym taka działalność jest realizowana.
Czym jest zakład?
Zakład to stała zagraniczna placówka, przez którą prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. W zależności od postanowień danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO), tzw. zakład typu budowlanego stanowić mogą plac budowy, prace budowlane, montażowe lub instalacyjne. Ponadto, zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, którego używa się pomocniczo przy interpretacji przepisów UPO, prace budowlane obejmują budowę nie tylko budynków, ale także dróg, mostów, kanałów czy ich renowację. Natomiast prace montażowe lub instalacyjne dotyczą zazwyczaj nowego sprzętu, takiego jak skomplikowana maszyna w istniejącym budynku lub na zewnątrz.
Kiedy powstaje zakład?
Poszczególne UPO wskazują okres, po którym ww. działalność budowlana może zostać uznana za zakład (w większości umów wynosi on 12 miesięcy). Jak wskazują polskie organy podatkowe, okres ten należy liczyć od momentu fizycznego rozpoczęcia prac (np. w formie organizacji terenu) do dnia ich formalnego przyjęcia przez zamawiającego, co do zasady, poprzez podpisanie protokołu odbioru. Biegu tego okresu zasadniczo nie zawieszają czasowe przerwy w wykonywaniu prac, nawet jeśli wynikają one z przyczyn niezależnych od wykonawcy. Warto również zwrócić uwagę na prace powiązane ekonomicznie i geograficznie, które, jeśli wykonywane są dla jednego zleceniodawcy, mogą wpłynąć na ukonstytuowanie się zakładu. Ponadto, realizując prace budowlane poza terytorium Polski, należy zweryfikować lokalne regulacje podatkowe oraz praktykę interpretacyjną.
Gdzie rozliczyć CIT od zakładu?
Podatek od dochodów zakładu powinien być rozliczany zasadniczo w miejscu jego położenia. Zgodnie z podejściem polskich organów podatkowych, zakład powstaje dopiero w momencie faktycznego przekroczenia okresu wskazanego w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania. Bez znaczenia pozostaje zatem umowny okres realizacji prac. Co istotne, przekroczenie przez zakład terminu określonego w UPO oznacza, że zakład będzie istniał od samego początku. W związku z tym, do momentu przekroczenia okresu, wskazanego w odpowiedniej UPO, podatek powinien być płacony w Polsce. Natomiast, po przekroczeniu tego okresu należy skorygować rozliczenia, o ile właściwe UPO przewiduje zwolnienie tych dochodów z opodatkowania w Polsce. Dodatkowo, w takim przypadku podatnicy, którzy posiadają zakład zagraniczny powinni uzupełnić również informację CIT-8/O, wykazując w niej dochody zwolnione z opodatkowania w Polsce.
Alokacja przychodów i kosztów
Podatnik prowadzący zagraniczny zakład budowlany, ma obowiązek przypisać mu zyski, które zakład mógłby osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo, tj. niezależne od przedsiębiorstwa macierzystego. Jednocześnie, przychody zakładu mogą być pomniejszane m.in. o koszty zarządzania czy ogólne koszty administracyjne, które można przypisać temu zakładowi (niezależnie od miejsca ich poniesienia).
Zasada ceny rynkowej w rozliczeniach z zakładem
Przypisanie dochodu (lub straty) do zagranicznego zakładu przedsiębiorstwa stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu ustawy o CIT i podlega regulacjom dotyczącym cen transferowych. W praktyce oznacza to przede wszystkim konieczność stosowania zasady ceny rynkowej do ustalenia poziomu zysków, jakie należy przypisać do zakładu.
Z perspektywy prawnej przedsiębiorstwo i jego zakład są jednym podmiotem gospodarczym, natomiast dla celów podatkowych traktuje się je jako odrębne jednostki, co może rodzić obowiązki dokumentacyjne i sprawozdawcze wynikające z regulacji o cenach transferowych.
Praktyczne zastosowanie zasady ceny rynkowej
Przykład
Spółka A, producent konstrukcji stalowych, posiada zakład budowlany w Niemczech, w ramach którego świadczy usługi montażu tych konstrukcji. W efekcie część przychodów oraz kosztów związanych z działalnością na terenie Niemiec przypisano do montażu konstrukcji stalowych (opodatkowanych w Niemczech).
Ustalanie wartości transakcji kontrolowanej
Wartość transakcji kontrolowanej, polegającej na przypisaniu dochodu lub straty do zagranicznego zakładu, określa się na podstawie wartości przypisanych mu przychodów lub kosztów (art. 11I ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT). Warto zaznaczyć, że transakcje z zakładem podlegają dokumentowaniu na gruncie ustawy o CIT w przypadku, gdy przypisane mu przychody lub koszty przekroczą próg 2 mln zł (lub 500 tys. zł, jeśli zakład położony jest w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową). Kluczowe znaczenie ma analiza funkcji pełnionych przez zakład oraz jednostkę macierzystą, zaangażowanych aktywów i ponoszonych ryzyk.
Przykład
Polska spółka B posiada zakład podatkowy w Szwecji, w ramach którego realizuje prace budowlane i instalacyjne. Oznacza to, że zyski uzyskiwane w Szwecji muszą być przypisane do zakładu i tam opodatkowane.
Łączne koszty przypisane do zakładu wyniosły 1,9 mln zł, a przypisane przychody 2,5 mln zł. Mając na uwadze, że wartość przychodów przekracza ww. próg 2 mln zł, dla spółki PL powstał obowiązek dokumentacyjny.
Znaczenie analizy cen transferowych
Aby zapewnić zgodność z zasadą ceny rynkowej i uniknąć ryzyka doszacowania dochodu, konieczne jest sporządzenie analizy cen transferowych. Może ona przyjmować formę analizy porównawczej lub analizy zgodności i stanowi podstawowe narzędzie weryfikacji rynkowego charakteru transakcji.
W praktyce organy podatkowe mogą analizować czy zyski przypisane do zakładu odpowiadają warunkom rynkowym. W przypadku stwierdzenia naruszenia tych warunków, organ podatkowy może skorygować przypisany dochód i doszacować podatek. Dlatego właściwie sporządzona analiza cen transferowych nie tylko jest kluczowa do spełnienia obowiązków dokumentacyjnych, ale przede wszystkim zabezpiecza podatnika przed potencjalnym doszacowaniem.
Podsumowanie
Podatnicy realizujący kontrakty zagranicą powinni monitorować swoją działalność pod kątem powstania zakładu podatkowego i ewentualnej zmiany państwa opodatkowania osiąganych przez niego zysków. Nie można zapominać również o obowiązkach sprawozdawczych, które mogą różnić się w zależności od wymogów lokalnego prawa. Aby prawidłowo opodatkować dochód zakładu, konieczna jest właściwa alokacja przychodów i kosztów, zgodna z zasadą ceny rynkowej i ustalana na podstawie rzeczywistego zaangażowania jednostki macierzystej i zakładu. Należy pamiętać, że w przypadku przekroczenia progów dokumentacyjnych, należy sporządzić dokumentację cen transferowych oraz przeprowadzić analizę rynkowości transakcji. Profesjonalne podejście do tych kwestii pozwala uniknąć potencjalnych ryzyk podatkowych i zapewnia zgodność z obowiązującymi regulacjami.
Przeczytaj także: Infrastruktura Polska i Budownictwo: Kondycja rynku budowlanego w Polsce. Czyli dobrze, to już było?
Last Updated on 14 marca, 2025 by Elżbieta Wieleba